Naczelny Sąd Administracyjny w ostatnio wydawanych wyrokach przyznał przedsiębiorcom prowadzącym działalność na terenach specjalnych stref ekonomicznych (SSE) prawo do zaliczenia wydatków ponoszonych w związku z nabywaniem towarów i usług od przedsiębiorcy spoza SSE do wydatków związanych z działalnością strefową korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Dochody przedsiębiorcy prowadzącego działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych (SSE) na podstawie zezwolenia są zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT wolne od podatku dochodowego od osób prawnych. Wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może jednak przekroczyć, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy. Przy czym z § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (rozporządzenie strefowe) wynika, że zwolnienie to przysługuje wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy.

Zatem aby zwolnienie te miało zastosowanie muszą być spełnione łącznie trzy przesłanki:

– uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej,

– objęcie działalności zezwoleniem,

– prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Definicja tzw. wyrobu strefowego obowiązywała do 1 stycznia 2001 r. w rozporządzeniach dotyczących funkcjonowania poszczególnych SSE. Wyrobem wytworzonym na terenie strefy był wyrób uzyskany w wyniku wytworzenia, przetworzenia lub obróbki na terenie strefy, jeżeli wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, wszystkich użytych do ich wytworzenia materiałów wyprodukowanych poza strefą oraz usług wykonanych poza jej terenem nie przekracza 70 proc. przychodów uzyskanych z ich sprzedaży, pomniejszony o podatek od towarów i usług.

Obecnie nie ma przepisów definiujących tzw. wyrób strefowy, zatem żadne regulacje nie określają limitu udziału kosztów pochodzących spoza terenu SSE w ogólnej kwocie wytworzenia danego wyrobu lub usługi. Należy uznać za słuszny pogląd mówiący, że poprzez wykreślenie tej definicji ustawodawca chciał znieść ograniczenia dla przedsiębiorców strefowych w zakresie możliwości nabywania towarów i usług od podwykonawców działających poza SSE. Takie stanowisko podziela m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27 października 2014 r. (znak: IBPBI/2/423-872/14/SD).

Ze względu na stopień skomplikowania obecnych procesów produkcyjnych przedsiębiorcy prowadzący działalność na terenie SSE coraz częściej są zmuszani do korzystania z usług podmiotów zewnętrznych czy też do zakupu części, komponentów czy półproduktów wykonywanych przez firmy spoza SSE.

Działanie takie nastręczało wielu problemów, kluczową kwestią stało się ustalenie czy nabywane przez przedsiębiorcę działającego na terenie strefy towary i usługi od przedsiębiorców spoza SSE mają wpływ na wysokość przyznanego mu zwolnienia podatkowego.

Wobec powyższego wielu przedsiębiorców wystąpiło o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej tego zagadnienia.

Organy podatkowe powołując się na brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT oraz na definicję tzw. wyrobu strefowego niejednokrotnie kwestionowały prawo do zakwalifikowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży wyrobu wyprodukowanego przy pomocy firm spoza strefy do przychodu zwolnionego z CIT (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 września 2013 r., znak: ILPB3/423-268/13-2/AO).

Ostatnio jednak wydawane są interpretacje oraz wyroki sądów administracyjnych korzystne dla podatników, zgodne z opisywanym tu wyrokiem NSA (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 lutego 2016 r., znak: IBPB-1-3/4510-734/15/APO). W myśl stanowisk zajmowanych przez te organy i sądy podatnik ma prawo zwolnienia z podatku dochodowego dochodu uzyskanego przy udziale towarów lub usług zakupionych od podmiotów spoza SSE. Warunkiem jest aby ten udział został uznany za działalność pomocniczą w stosunku do działalności określonej w zezwoleniu.

Także Naczelny Sąd Administracyjny stanął po stronie podatnika. Przykładem korzystnego dla przedsiębiorców rozstrzygnięcia kwestii wykorzystania usług podwykonawców zlokalizowanych poza SSE do produkcji strefowej jest wyrok NSA z 19 listopada 2014 r. (sygn. akt II FSK 2750/12). W tym orzeczeniu sąd uznał, że zakup towarów i usług od podmiotów zewnętrznych nie prowadzi automatycznie do utraty zwolnienia podatkowego w części odnoszącej się do tych zakupów.

Podobne stanowisko zajął również NSA w wyroku z 10 września 2015 r. (sygn. akt II FSK 1766/13). Spór dotyczył możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów zwolnione z opodatkowania CIT wydatków poniesionych przez spółkę na zakup usług realizowanych przez podwykonawców poza terenem SSE. W ramach swojej działalności spółka zlecała podwykonawcom wykonanie montażu belek prądowych przy wykorzystaniu powierzonego materiału oraz galwanizowanie i niklowanie komponentów produkcyjnych.

NSA uznał, że sam fakt wykonywania niektórych czynności poza strefą nie pozbawia prawa do zwolnienia dochodu z opodatkowania CIT. Dla skorzystania z preferencji nie jest bowiem konieczne, żeby cały proces produkcyjny odbywał się na terenie strefy.

Tak samo wcześniej w tej sprawie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 5 marca 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 960/12), zgodnie z którym zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT podlegają nie tylko przychody i związane z nim koszty uzyskania przychodów będące bezpośrednio wynikiem działalności na terenie SSE, ale także przychody i koszty ich uzyskania z każdej innej działalności pomocniczej niezbędnej do jej prowadzenia.

Oznacza to, że wykonywanie przez podmioty spoza terenu SSE usług polegających na montażu belek prądowych z materiału powierzonego przez spółkę oraz na galwanizowaniu i niklowaniu komponentów produkcyjnych należących do spółki, jest integralnym elementem prowadzonej przez spółkę na terenie SSE działalności gospodarczej, wyznaczonej treścią wskazanego zezwolenia. Zlecane usługi są bowiem na tyle sprzężone z głównym tokiem produkcji na terenie strefy, że nie byłyby w ogóle realizowane bez właściwej działalności spółki w ramach SSE.

Podsumowując, podstawowym warunkiem, który trzeba spełnić aby nabywanie towarów i usług spoza terenu SSE nie wykluczało możliwości zastosowania zwolnienia jest uznanie tych czynności za działalność pomocniczą. Jednak aby ocenić czy w konkretnym przypadku mamy do czynienia z działalnością, która może zostać uznana za działalność pomocniczą, należy zbadać stan faktyczny z uwzględnieniem właściwej dla tej działalności specyfiki.

Za działalność pomocniczą można uznać tylko działania spełniające kryteria, które wynikają z analizy wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji organów podatkowych:

– usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne (spoza SSE) stanowią jedną z faz produkcji produkowanych i sprzedawanych przez podmiot działający na terenie strefy SSE wyrobów, a produkcja i sprzedaż tych wyrobów mieści się w zakresie PKWiU określonym w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na tym terenie (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 stycznia 2015 r., znak: IBPBI/2/423-1329/PC),

– czynności pomocnicze wykonywane poza strefą muszą być w ścisłym, funkcjonalnym i nierozerwalnym związku z czynnościami podstawowymi wykonanymi na terenie strefy (wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1139/10),

– usługi nabywane od podwykonawców służą podmiotowi strefowemu, tzn. nie są przedmiotem dalszej odsprzedaży;

– działalność pomocnicza ma charakter służebny wobec działalności wykonanej na terenie strefy (wyrok WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2011r., sygn. akt I SA/Wr 1364/10).

Stanowisko jakie w ostatnim czasie prezentuje fiskus oraz sądy administracyjne, korzystne dla podatnika, moim zdaniem jest w pełni słuszne. W dzisiejszych czasach, w większości przypadków nie ma możliwości prowadzenia wszystkich etapów produkcji w tylko jednym miejscu. Dobrze, że zauważyli to także urzędnicy i nie pozbawiają prawa do zwolnienia z podatku dochodowego firm produkujących finalny produkt na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Czy część produkcji podatnika z SSE może odbyć się poza strefą ekonomiczną